委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品消費(fèi)稅的處理會(huì)計(jì)案例(委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的兩種方式)

委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的兩種方式：

一、用于非直接銷售的會(huì)計(jì)處理

一般而言，收回后用于連續(xù)生產(chǎn)和以高于受托方同類應(yīng)稅消費(fèi)品價(jià)格對(duì)外出售是非直接銷售的兩種常見(jiàn)情況。兩種情況下委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品會(huì)計(jì)處理存在一些細(xì)微差別，為了詳細(xì)說(shuō)明兩種情況的會(huì)計(jì)處理過(guò)程，分別舉例如下：

案例1：2019年5月A公司購(gòu)入原材料，支付不含稅加工費(fèi)5萬(wàn)元委托B公司加工應(yīng)稅消費(fèi)品，并包含進(jìn)項(xiàng)稅6500元。其中，原材料進(jìn)項(xiàng)稅2.6萬(wàn)元，不含稅成本為20萬(wàn)元。委托加工環(huán)節(jié)應(yīng)交消費(fèi)稅4萬(wàn)元，收回后實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，消費(fèi)稅、銷項(xiàng)稅額和銷售不含稅價(jià)格分別為5萬(wàn)元、6.5萬(wàn)元和50萬(wàn)元，同時(shí)回收過(guò)程中A公司支付往返運(yùn)費(fèi)2萬(wàn)元(不含稅)，進(jìn)項(xiàng)稅為1800元。假設(shè)B公司同類應(yīng)稅消費(fèi)品不含稅售價(jià)40萬(wàn)元，由于收回后的銷售價(jià)格高于同類應(yīng)稅消費(fèi)品價(jià)格，根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定上述銷售行為屬于非直接銷售，因此A公司應(yīng)該按規(guī)定需申報(bào)繳納消費(fèi)稅，并允許對(duì)B公司已代收代繳的消費(fèi)稅予以扣除。

A公司購(gòu)入材料時(shí)詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目分別為“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”和“原材料”，貸記科目應(yīng)該為“銀行存款”，金額分別為2.6萬(wàn)元、20萬(wàn)元貨物22.6萬(wàn)元。發(fā)出委托加工材料時(shí)，A公司詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目分別為“委托加工物資”和“原材料”，金額均為20萬(wàn)元。支付加工環(huán)節(jié)的稅費(fèi)和支付運(yùn)費(fèi)時(shí)，A公司詳細(xì)賬務(wù)處理如表1所示：

A公司收回委托加工物資時(shí)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目分別為“庫(kù)存商品”和“委托加工物資”，金額均為27萬(wàn)元。根據(jù)現(xiàn)行稅法的相關(guān)規(guī)定，A公司應(yīng)該補(bǔ)交差價(jià)的消費(fèi)稅，計(jì)算可得應(yīng)交納消費(fèi)稅為5萬(wàn)元(50*10%)，交納稅金時(shí)詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目分別為“稅金及附加”和“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”，金額均為5萬(wàn)元。A公司需要對(duì)應(yīng)交增值稅進(jìn)行計(jì)算，對(duì)B公司已代收代繳的消費(fèi)稅予以扣除，計(jì)算可得應(yīng)交增值稅為3.07萬(wàn)元，交納稅金時(shí)詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目分別為“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(已交稅金)”和“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”，貸記科目為“銀行存款”，金額分別為3.07萬(wàn)元(6.50-0.65-2.60-0.18)、1萬(wàn)元(5-4)和4.07萬(wàn)元，同時(shí)A公司需要對(duì)銷售成本進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目分別為“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”和“庫(kù)存商品”，金額均為27萬(wàn)元。

案例2：2018年1月C公司委托D公司加工一批產(chǎn)品，增值稅、支付加工費(fèi)和發(fā)出原材料費(fèi)用分別為6800元、4萬(wàn)元和10萬(wàn)元。加工期間，D公司代收代繳消費(fèi)稅總計(jì)6萬(wàn)元，并且D公司沒(méi)有同類消費(fèi)品出售。產(chǎn)品收回后，C公司將其用于連續(xù)加工，并最終以不含稅30萬(wàn)元的價(jià)格對(duì)外出售。由于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品收回后用于連續(xù)生產(chǎn)，根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定上述銷售行為屬于非直接銷售，因此C公司應(yīng)該按規(guī)定需申報(bào)繳納消費(fèi)稅，并允許對(duì)已代收代繳的消費(fèi)稅予以扣除。

發(fā)出委托加工材料時(shí)，C公司詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目分別為“委托加工物資”和“原材料”，金額均為10萬(wàn)元。支付代收代繳消費(fèi)稅、增值稅和加工費(fèi)時(shí)，C公司詳細(xì)賬務(wù)處理如下：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅6(組成計(jì)稅價(jià)格20*30%)

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅0.68

委托加工物資4

貸：銀行存款10.68

連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品完工驗(yàn)收入庫(kù)時(shí)，C公司賬務(wù)處理應(yīng)該借記“庫(kù)存商品”，貸記“生產(chǎn)成本”。由于D公司沒(méi)有同類消費(fèi)品出售，而組成計(jì)稅價(jià)格=(加工費(fèi)+材料成本)÷(1-比例稅率)。詳細(xì)計(jì)算可得，組成計(jì)稅價(jià)格=(10+4)÷(1-30%)=20(萬(wàn)元)。C公司最終以不含稅30萬(wàn)元的價(jià)格對(duì)外出售，取得收入時(shí)C公司賬務(wù)處理的借記科目應(yīng)該為“銀行存款”，貸記科目應(yīng)該分別為“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”和“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，同時(shí)需要對(duì)成本進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，詳細(xì)賬務(wù)處理應(yīng)該借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“庫(kù)存商品”。由于最終銷售價(jià)格明顯高于組成計(jì)稅價(jià)格，因此詳細(xì)計(jì)算可得C公司應(yīng)繳納的消費(fèi)稅為9萬(wàn)元，詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目應(yīng)該分別為“稅金及附加”和“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”，金額均為9萬(wàn)元。在此基礎(chǔ)上，C公司當(dāng)期應(yīng)該補(bǔ)繳消費(fèi)稅為3萬(wàn)元，補(bǔ)繳時(shí)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目應(yīng)該分別為“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”和“銀行存款”，金額均為3萬(wàn)元。

二、用于直接銷售的會(huì)計(jì)處理

財(cái)法[2012]8號(hào)文明確規(guī)定委托方以不高于受托方的計(jì)稅價(jià)格出售即為直接銷售。現(xiàn)行稅法規(guī)定收回后用于直接銷售情況下，交貨時(shí)代收代繳消費(fèi)稅銷售時(shí)不再繳納。

例3：2018年5月E卷煙廠委托F公司加工煙絲，原材料煙葉總計(jì)50萬(wàn)元，并均來(lái)源于E卷煙廠。收回?zé)熃z后，E卷煙廠以110萬(wàn)元的價(jià)格直接對(duì)外銷售，加工過(guò)程中E卷煙廠支付加工費(fèi)27萬(wàn)元，并且E公司沒(méi)有同類消費(fèi)品出售。假設(shè)，E卷煙廠消費(fèi)稅稅率為30%，貨物的增值稅稅率為17%。與非直接銷售不同，委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品用于直接銷售的會(huì)計(jì)處理相對(duì)較為簡(jiǎn)單。原材料發(fā)出時(shí)，E卷煙廠詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目應(yīng)該分別為“委托加工物”和“原材料”，金額均為50萬(wàn)元。支付加工費(fèi)和F公司代收代繳消費(fèi)稅時(shí)，詳細(xì)賬務(wù)處理如表2所示：

由于F公司沒(méi)有同類消費(fèi)品出售，組成計(jì)稅價(jià)格=(27+50)÷(1-30%)=110(萬(wàn)元)，在此基礎(chǔ)上可以計(jì)算支付代收代繳消費(fèi)稅為33(110×30%)萬(wàn)元。加工的煙絲入庫(kù)時(shí)，詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目應(yīng)該分別為“庫(kù)存商品”和“委托加工物資”，金額均為110萬(wàn)元。收回?zé)熃z后以110萬(wàn)元的價(jià)格直接對(duì)外銷售，現(xiàn)行稅法下不需要計(jì)算繳納消費(fèi)稅，出售時(shí)詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目為“銀行存款”，貸記科目分別為“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”和“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，金額分別為128.7萬(wàn)元、18.7萬(wàn)元和110萬(wàn)元，其中銷售煙絲的增值稅的計(jì)算方法為110×17%。同時(shí)，E卷煙廠需要對(duì)成本進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，詳細(xì)賬務(wù)處理的借記科目和貸記科目應(yīng)該分別為“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”和“庫(kù)存商品”，金額均為110萬(wàn)元。

現(xiàn)行稅法下應(yīng)稅消費(fèi)品在流通的某一環(huán)節(jié)納稅之后，其余環(huán)節(jié)都不再征稅，并且消費(fèi)稅的納稅環(huán)節(jié)比較單一，主要在生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口環(huán)節(jié)納稅。分析上述案例可以看出，由于加工過(guò)程中已計(jì)征過(guò)消費(fèi)稅，因此直接出售時(shí)企業(yè)不再繳納消費(fèi)稅符合現(xiàn)行稅法生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)中只征收一次的原則。然而，現(xiàn)實(shí)工作中這種情況是非常少見(jiàn)的，其原因?yàn)椴患觾r(jià)出售前提下企業(yè)的稅后利潤(rùn)為0。對(duì)于企業(yè)而言，這種利潤(rùn)為0的銷售方式企業(yè)必然不會(huì)選擇，為了追求利潤(rùn)的最大化，企業(yè)一般情況下會(huì)以高于成本價(jià)格銷售商品。

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