企業(yè)所得稅匯算清繳后需要調(diào)賬嗎?
一般在企業(yè)匯算清繳后是需要做賬務(wù)調(diào)整的,下面分幾種情況介紹企業(yè)所得稅匯算后的賬務(wù)處理(注:在以下所有情況的差異處理中,其差異均是指企業(yè)在納稅年度的年底計提應(yīng)交所得稅時未予以考慮或少考慮的那部分):
企業(yè)所得稅匯算清繳調(diào)整會計分錄
(一)對永久性差異的賬務(wù)調(diào)整
1.當(dāng)應(yīng)納稅所得調(diào)增額大于調(diào)減額時,按兩者之差做如下處理:
第一步:補提"應(yīng)交企業(yè)所得稅"
借:以前年度損益調(diào)整
貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅
第二步:追溯調(diào)整(沖減多計提的"盈余公積")
借:利潤分配——未分配利潤
盈余公積
貸:以前年度損益調(diào)整
【案例-1】匯算清繳發(fā)現(xiàn)永久性差異中應(yīng)納稅所得調(diào)增額大于調(diào)減額的賬務(wù)調(diào)整
資料:甲公司2020年5月31日,對其2019年度企業(yè)所得稅進行了匯算清繳。通過匯算清繳發(fā)現(xiàn)以下事項:
1.違反環(huán)境保護法,被當(dāng)?shù)丨h(huán)保金罰款50萬元;
2.企業(yè)研發(fā)費用中有40萬元可以享受加計扣除(加計扣除比例75%)。
假定甲公司除上述稅會差異外不存在其他差異;甲公司企業(yè)所得稅稅率25%;2019年度共計計提企業(yè)所得稅100萬元并已經(jīng)全部申報預(yù)繳,其"應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅"在2020年5月1日的余額為0。
假定甲公司盈余公積按照凈利潤的10%計提。
問題:甲公司匯算清繳后的賬務(wù)調(diào)整
解析:
(1)稅務(wù)處理
違反環(huán)境保護法罰款不得稅前扣除,應(yīng)做納稅調(diào)增;研發(fā)費用可以按75%扣除,應(yīng)做納稅調(diào)減。案例所涉及到兩處差異均屬于永久性差異,只會影響當(dāng)期應(yīng)納稅所得額,不影響以后年度的應(yīng)納稅所得額。
應(yīng)納稅所得額調(diào)整金額=50-40*75%=20萬元
應(yīng)補繳企業(yè)所得稅=20*25%=5萬元
(2)賬務(wù)調(diào)整
第一步:補提"應(yīng)交企業(yè)所得稅"
借:以前年度損益調(diào)整 5萬元
貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅 5萬元
第二步:追溯調(diào)整,沖減多計提的"盈余公積":
借:利潤分配——未分配利潤 4.5萬元
盈余公積 0.5萬元(5*10%)
貸:以前年度損益調(diào)整 5萬元
2.當(dāng)應(yīng)納稅所得調(diào)增額小于調(diào)減額時,按兩者之差做如下處理:
第一步:沖減多計提的"應(yīng)交企業(yè)所得稅"
貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅(用紅字或負數(shù))
貸:以前年度損益調(diào)整
第二步:追溯調(diào)整(補計提的盈余公積)
借:以前年度損益調(diào)整
貸:利潤分配——未分配利潤
盈余公積
【案例-2】匯算清繳發(fā)現(xiàn)永久性差異中應(yīng)納稅所得調(diào)增額小于調(diào)減額的賬務(wù)調(diào)整
資料:A公司2020年5月31日,對其2019年度企業(yè)所得稅進行了匯算清繳。通過匯算清繳發(fā)現(xiàn)以下事項:
(1)違反環(huán)境保護法,被當(dāng)?shù)丨h(huán)保金罰款40萬元;
(2)企業(yè)研發(fā)費用中有100萬元可以享受加計扣除(加計扣除比例75%)。
假定A公司除上述稅會差異外不存在其他差異;甲公司企業(yè)所得稅稅率25%;2019年度共計計提企業(yè)所得稅100萬元已經(jīng)全部預(yù)繳,其"應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅"在2020年5月1日的余額為0。
假定A公司盈余公積按照凈利潤的10%計提。
問題:A公司匯算清繳后的賬務(wù)調(diào)整
解析:
(1)稅務(wù)處理
違反環(huán)境保護法罰款不得稅前扣除,應(yīng)做納稅調(diào)增;研發(fā)費用可以按75%扣除,應(yīng)做納稅調(diào)減。
應(yīng)納稅所得額調(diào)整金額=40-100*75%=-35萬元
應(yīng)退預(yù)繳的企業(yè)所得稅=35*25%=8.75萬元
(2)賬務(wù)調(diào)整
第一步:沖減多計提的"應(yīng)交企業(yè)所得稅":
貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅 -8.75萬元
貸:以前年度損益調(diào)整 8.75萬元
第二步:追溯調(diào)整,補計提"盈余公積":
借:以前年度損益調(diào)整 8.75萬元
貸:利潤分配——未分配利潤 7.875萬元
盈余公積 0.875萬元(8.75*10%)
(二)應(yīng)納稅暫時性差異的賬務(wù)調(diào)整
所謂"應(yīng)納稅暫時性差異",是指以后年度"應(yīng)納稅"的暫時性差異。既然是以后年度才"應(yīng)納稅",那當(dāng)年度就可以"不納稅"或少交稅了,而當(dāng)年不交或少交稅部分就相當(dāng)于是負債。比如,企業(yè)選擇適用固定資產(chǎn)一次性扣除優(yōu)惠政策,購入當(dāng)年就會少交稅,但是以后年度多交稅。
如果企業(yè)在做計提企業(yè)所得稅的會計處理時,沒有正確區(qū)分識別應(yīng)納稅暫時性差異,或會計處理時企業(yè)沒有考慮適用會產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異的稅收政策等,導(dǎo)致多計提了應(yīng)交所得稅,那么賬務(wù)調(diào)整就需要沖減多計提部分。
【案例-3】假如乙公司2020年5月匯算清繳時,選擇適用固定資產(chǎn)一次性扣除優(yōu)惠政策,一次性扣除了符合稅法規(guī)定的2019年6月購進固定資產(chǎn)100萬元。
而該固定資產(chǎn)會計處理折舊只有10萬元。2019年底計提"應(yīng)交企業(yè)所得稅"時沒有考慮一次性扣除的因素。
假如乙公司除上述納稅調(diào)整外,并無新增其他納稅調(diào)整,匯算結(jié)果導(dǎo)致需退稅25萬元。
解析:
固定資產(chǎn)稅務(wù)上一次性扣除,會計上按照會計準(zhǔn)則進行分期折舊;稅會差異結(jié)果導(dǎo)致會在扣除的納稅年度少交稅,但是在固定資產(chǎn)使用期限內(nèi)以后年度內(nèi)通過納稅調(diào)整多交稅;最終在固定資產(chǎn)結(jié)束使用時,稅會差異得到彌合。因此,該差異屬于應(yīng)納稅暫時性差異。
根據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定,暫時性差異并不影響當(dāng)期"所得稅費用",只是影響當(dāng)期所得稅應(yīng)納稅額;應(yīng)納稅暫時性差異的所得稅影響,確認為"遞延所得稅負債"。
由于乙公司在2019年底沒有確認"遞延所得稅負債",故應(yīng)補充確認;而多計提的當(dāng)期納稅稅額應(yīng)予以沖銷。
因此,應(yīng)做賬務(wù)調(diào)整:
貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅 -22.5萬元(90*25%)
貸:遞延所得稅負債 22.5萬元(90*25%)
因會計折舊是10萬元,稅務(wù)折舊是100萬元,二者在2019年底的差異是90萬元。
(三)可抵扣暫時性差異的賬務(wù)調(diào)整
所謂"可抵扣暫時性差異",是指當(dāng)年年度交稅,以后年度"可抵扣"的暫時性差異。既然是以后年度"可抵扣",那當(dāng)年度已交稅款就相當(dāng)于是企業(yè)的一項資產(chǎn)。比如,企業(yè)對資產(chǎn)計提了減值準(zhǔn)備,而稅法不允許稅前扣除,就會導(dǎo)致會計上好似"多交稅"了,但是這部分"多交稅"款項在資產(chǎn)處置時可以"抵扣"。
如果企業(yè)在做計提企業(yè)所得稅的會計處理時,沒有正確區(qū)分識別可抵扣暫時性差異,或會計處理時企業(yè)沒有考慮適用會產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的稅收政策等,就會導(dǎo)致計提應(yīng)交所得稅小于實際應(yīng)交數(shù),那么賬務(wù)調(diào)整就需要補計提該部分補繳數(shù)。
不是所有的"可抵扣暫時性差異"都要確認"遞延所得稅資產(chǎn)",需要根據(jù)謹慎性原則進行職業(yè)判斷,對有可能在以后年度得不到抵扣的暫時性差異不得確認"遞延所得稅資產(chǎn)"。比如企業(yè)每年的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費都是超標(biāo)的,理論上以后年度可以繼續(xù)稅前扣除的,但是實際上因為年年超標(biāo)而根本就不會有這樣的機會,所以這樣就不得確認"遞延所得稅資產(chǎn)"。
因此,對于可抵扣暫時性差異的賬務(wù)調(diào)整需要分兩種情況。
第一種情況:以后年度可得到抵扣的差異部分
如匯算清繳時發(fā)現(xiàn),企業(yè)計提了10萬元資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,由于不得稅前扣除,匯算清繳需要補稅2.5萬元。但是,所補稅款在資產(chǎn)處置時可以抵扣,因此賬務(wù)調(diào)整:
借:遞延所得稅資產(chǎn) 2.50萬元
貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅 2.50萬元
說明:這種情況下,補繳稅款不會對企業(yè)的所有者權(quán)益產(chǎn)生影響。
第二種情況:以后年度有可能得不到抵扣的差異部分
雖然是可抵扣暫時性差異,但是由于以后年度可能得不到抵扣,暫時性差異就變成了永久性差異,補繳稅款就會對以前年度損益產(chǎn)生影響,進而對所有者權(quán)益產(chǎn)生影響。
比如匯算清繳發(fā)現(xiàn),企業(yè)超支廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費100萬元,由于不得稅前扣除,匯算清繳需要補稅25萬元。假定企業(yè)會計處理計提年度應(yīng)交所得稅時未考慮到該稅會差異。
雖然按照稅法規(guī)定,以后年度廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費低于限額時可以繼續(xù)扣除。但是,由于該企業(yè)業(yè)務(wù)性質(zhì)決定,每年的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費都會超支,以前年度超支部分在以后年度不可能得到扣除。所補稅款只能作為費用支出影響當(dāng)期損益,因此賬務(wù)調(diào)整:
第一步:補提"應(yīng)交企業(yè)所得稅"
借:以前年度損益調(diào)整 25.00萬元
貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅 25.00萬元
第二步:追溯調(diào)整
借:盈余公積 2.50萬元(假定按10%計提)
利潤分配——未分配利潤 22.50萬元
貸:以前年度損益調(diào)整 25.00萬元
(四)同時存在永久性差異、應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的賬務(wù)調(diào)整
實務(wù)中,基本上不可能存在單一的稅會差異需要賬務(wù)調(diào)整的情況,一般情況下都是多種稅會差異共同存在。因此,實務(wù)中遇到賬務(wù)調(diào)整時一定需要化繁為簡,將各種需要進行納稅調(diào)整的情況進行分門別類處理即可。
因為可能存在各種稅會差異,雖然補計了"所得稅遞延資產(chǎn)"和"所得稅遞延負債"等,但是"應(yīng)交稅費——應(yīng)交企業(yè)所得稅"最終也有可能因正負相抵而變化為零(即不需要補繳稅款)。因此,匯算后即使既不補稅也不退稅的,也有可能需要進行賬務(wù)調(diào)整的。
在有多種差異存在時,會計調(diào)整分錄也可以合并進行,但是"所得稅遞延資產(chǎn)"和"所得稅遞延負債"不能相互抵消合并,其他會計科目如果相同可以合并抵消。
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