所謂的“經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)”,是指在約定時(shí)間內(nèi)將有形動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓他人使用且租賃物所有權(quán)不變更的業(yè)務(wù)活動(dòng)。按照標(biāo)的物的不同,經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)可分為有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)和不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)。納稅人將建筑施工設(shè)備發(fā)生經(jīng)營(yíng)性出租如何進(jìn)行財(cái)稅處理,如何進(jìn)行簽訂合同,要依據(jù)經(jīng)營(yíng)性出租的業(yè)務(wù)模式的不同而不同。
一、建筑施工設(shè)備出租的兩種業(yè)務(wù)模式
納稅人將建筑施工設(shè)備出租給承租方使用分為以下兩種出租業(yè)務(wù)模式:
(一)出租業(yè)務(wù)模式一:濕租
納稅人將建筑施工設(shè)備出租給承租方,出租方配備設(shè)備操作人員,設(shè)備操作人員的勞動(dòng)報(bào)酬由出租方承擔(dān)。
(二)出租業(yè)務(wù)模式二:干租
納稅人將建筑施工設(shè)備出租給承租方,出租方不配備設(shè)備操作人員,設(shè)備操作人員的勞動(dòng)報(bào)酬由承租方承擔(dān)。
從以上定義可以看出濕租和干租的主要區(qū)別在于出租方是否配置設(shè)備的操作人員等。
二、建筑施工設(shè)備出租業(yè)務(wù)與租賃合同的融合
(一)租賃合同約定的最長(zhǎng)租賃期限為20年
建筑施工設(shè)備經(jīng)營(yíng)性出租業(yè)務(wù)的出租方與承租方簽訂的經(jīng)營(yíng)性租賃合同的租賃期限不能超過(guò)20年,否則租賃合同無(wú)效。
(二)租賃期限六個(gè)月以上的,必須簽訂書(shū)面形式的租賃合同
建筑施工設(shè)備經(jīng)營(yíng)性出租業(yè)務(wù)的出租方與承租方簽訂的經(jīng)營(yíng)性租賃合同的租賃期限,如果租賃期限六個(gè)月以上的,則必須簽訂書(shū)面形式的租賃合同。
(三)租賃合同必須約定出租方是否配備操作人員和租賃設(shè)備的購(gòu)買時(shí)間
由于租賃合同約定出租方是否配備操作人員和是否約定租賃設(shè)備的購(gòu)買時(shí)間涉及到出租方開(kāi)票適用的增值稅稅率完全不同,因此,租賃合同必須約定出租方是否配備操作人員和租賃設(shè)備的購(gòu)買時(shí)間。具體約定條款范本參考如下:
1、租賃合同約定:建筑機(jī)械設(shè)備的購(gòu)買時(shí)間或出廠日期
建筑企業(yè)采用經(jīng)營(yíng)性租賃方法租賃建筑機(jī)械設(shè)備時(shí),應(yīng)按照以下方法簽訂租賃合同:必須在租賃合同中明確建筑企業(yè)租賃建筑機(jī)械設(shè)備的購(gòu)買時(shí)間或出廠日期,同時(shí)在租賃合同的附件資料中必須注明以下附件資料:一是機(jī)械設(shè)備原購(gòu)買的票據(jù)復(fù)印件;二是租賃設(shè)備的原購(gòu)買合同復(fù)印件。
2、在租賃合同中約定“設(shè)備配備人員”條款,該條款約定參考范文如下:設(shè)備出租方為租賃工程設(shè)備配備操作人員 名,代表出租方負(fù)責(zé)監(jiān)督、跟蹤管理設(shè)備以及操作設(shè)備,向承租方提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)。出租方負(fù)責(zé)承擔(dān)其工資。
三、建筑施工設(shè)備出租業(yè)務(wù)模式與稅務(wù)處理的融合
(一)建筑施工設(shè)備的濕租和干租,適用的增值稅稅率
根據(jù)規(guī)定,納稅人將建筑施工設(shè)備出租給他人使用并配備操作人員的,按照“建筑服務(wù)”繳納增值稅。而依據(jù)現(xiàn)有的稅法規(guī)定,“建筑服務(wù)”的增值稅稅率為9%(一般計(jì)稅項(xiàng)目),3%(簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目)。動(dòng)產(chǎn)設(shè)備經(jīng)營(yíng)性租賃業(yè)務(wù)的增值稅稅率為13%(一般納稅人資格的出租方),3%(小規(guī)模納稅人資格的出租方)。
1、濕租按照“建筑服務(wù)”繳納增值稅,只是在稅目上按照“建筑服務(wù)”繳納增值稅。這個(gè)業(yè)務(wù)本身的實(shí)質(zhì)屬于動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù),而不是建筑服務(wù),不用考慮出租方是否有建筑業(yè)資質(zhì),租賃合同不是分包合同,無(wú)需去建筑行業(yè)主管部門(mén)備案,出租方也不一定要有建筑工程承包經(jīng)營(yíng)范圍。
2、承租方不能把此類業(yè)務(wù)理解為建筑工程中的工程分包,建筑業(yè)企業(yè)作為承租方接受此類服務(wù),所支付的租賃款,不屬于稅法所稱的“支付的分包款”,在預(yù)繳增值稅時(shí)或簡(jiǎn)易計(jì)稅申報(bào)繳納增值稅時(shí),不得進(jìn)行差額扣除。
(二)2013年8月1日前后購(gòu)買的設(shè)備出租適用的增值稅稅率
因?yàn)閯?dòng)產(chǎn)租賃行業(yè)實(shí)行的營(yíng)改增,因此,設(shè)備租賃適用的增值稅稅率存在以下兩種情況。
1、如果建筑機(jī)械設(shè)備租賃公司于2016年5月1日后,租給建筑企業(yè)工地上的設(shè)備是2013年8月1日之前購(gòu)買的,則租賃公司按照3%簡(jiǎn)易計(jì)稅方法征收增值稅,并給承租方的建筑企業(yè)開(kāi)3%的專票(用于一般計(jì)稅方法的項(xiàng)目)或普票(用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的項(xiàng)目)。
2、如果建筑機(jī)械設(shè)備租賃公司于2016年5月1日后,租給建筑企業(yè)工地上的設(shè)備是2013年8月1日之后購(gòu)買的,且租賃業(yè)務(wù)是2019年4月1日之后發(fā)生的,則租賃公司按照13%計(jì)算征收增值稅,并給承租方的建筑企業(yè)開(kāi)13%的專票(用于一般計(jì)稅方法的項(xiàng)目)或普票(用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的項(xiàng)目)。
(三)建筑機(jī)械設(shè)備出租業(yè)務(wù)模式一的稅務(wù)處理
1、如果出租的建筑機(jī)械設(shè)備是2013年8月1日之前購(gòu)買而出租并配備設(shè)備操作人員的情況下,則出租方按照“建筑服務(wù)”簡(jiǎn)易計(jì)稅方法開(kāi)具3%的增值稅專票或增值稅普給承租方。
2、如果出租的建筑機(jī)械設(shè)備是2013年8月1日之后購(gòu)買而出租并配備設(shè)備操作人員的情況下,則出租方按照“建筑服務(wù)”一般計(jì)稅方法開(kāi)具9%的增值稅專票或增值稅普票給承租方.
(四)建筑機(jī)械設(shè)備出租業(yè)務(wù)模式二的稅務(wù)處理
1、如果出租的建筑機(jī)械設(shè)備是2013年8月1日之前購(gòu)買而出租并配備設(shè)備操作人員的情況下,則出租方按照“動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)”簡(jiǎn)易計(jì)稅方法開(kāi)具3%的增值稅專票或增值稅普票給承租方。
2、如果出租的建筑機(jī)械設(shè)備是2013年8月1日之后購(gòu)買而出租并配備設(shè)備操作人員的情況下,則出租方按照“動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)”一般計(jì)稅方法開(kāi)具13%的增值稅專票或增值稅普票給承租方。
(五)經(jīng)營(yíng)性出租收入的企業(yè)所得稅處理
租金收入,是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。租金收入,按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度,且租金提前一次性支付的,根據(jù)收入與費(fèi)用配比原則,出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入,在租賃期內(nèi),分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。出租方如為在我國(guó)境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所、且采取據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè),也按本條規(guī)定執(zhí)行。”
因此,出租企業(yè)發(fā)生出租行為收取承租人租金時(shí),企業(yè)所得稅的收入是按照實(shí)現(xiàn)收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行確認(rèn)的,即按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。但是,如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度,且租金提前一次性支付的,則預(yù)收租金收入按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行確認(rèn),即、在租賃期內(nèi),分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。需要指出的是,上述的收入確認(rèn)是所得稅意義上的收入確認(rèn),企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí),仍應(yīng)按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行核算,如稅法與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度一致的,則不需進(jìn)行納稅調(diào)整,否則就要進(jìn)行納稅調(diào)整。
(六)建筑施工設(shè)備出租業(yè)務(wù)預(yù)收租金的增值稅納稅義務(wù)時(shí)間
納稅人提供租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式收取租金的,其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。因此,建筑施工設(shè)備經(jīng)營(yíng)性出租業(yè)務(wù)中,預(yù)收租金的增值稅納稅義務(wù)時(shí)間為預(yù)收租金的當(dāng)天。
例如:某建筑施工設(shè)備經(jīng)營(yíng)性出租企業(yè)2021年1月將2013年8月1日之后購(gòu)買的建筑機(jī)械設(shè)備出租給A建筑公司,且出租方配備設(shè)備操作人員2名,合同約定租期三年,租金每年10萬(wàn)元(不含增值稅),并在建筑機(jī)械設(shè)備交付A公司時(shí)一次性收取,如何交納增值稅?
建筑施工設(shè)備經(jīng)營(yíng)性出租企業(yè)一次性收取的租金收入屬預(yù)收款性質(zhì),應(yīng)按規(guī)定在收到預(yù)收款的當(dāng)天確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生,既交納增值稅30萬(wàn)×9%=2.7萬(wàn)元,而不應(yīng)以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度對(duì)該筆預(yù)收款確認(rèn)收入時(shí)確認(rèn)納稅義務(wù)的發(fā)生,既在每月底確認(rèn)收入時(shí)確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生。否則會(huì)有延期繳納增值稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)。
四、建筑施工設(shè)備出租業(yè)務(wù)模式與財(cái)務(wù)處理的融合
根據(jù)新租賃準(zhǔn)則對(duì)建筑施工設(shè)備出租業(yè)務(wù)的出租方和承租方進(jìn)行財(cái)務(wù)處理。
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